概算経費(措置法26条)の基本を改めて考える

医業又は歯科医業を営む個人事業の各年の社会保険料診療報酬の金額が5,000万円以下で、かつ、事業所得に係る総収入金額の合計額が7,000万円以下であるときは、社会保険診療に係る必要経費の金額を、実額ではなく社会保険診療に応じて一定の算式で計算した金額とすることが認められています。

これをいわゆる概算経費といいます。（租税特別措置法第26条、以下「措置法26条」）

社会保険診療の金額により経費の金額が決まる形なので、経費が少ない診療所ほど大幅な節税に繋がります。

売上が比較的小規模な診療所が適用する規定ですが、診療所の損益等によって相当な納税額が抑えられるので、決して軽視すべきではありません。

概算経費の計算方法

概算経費率の速算表は下記となります。

概算経費の適用に関し、診療所で下記のケースを想定して計算します。

（収入は事業所得のみと仮定）

年間の社会保険診療収入が5,000万円以下で、かつ自費収入を含めた総収入が7,000万円以下であるため、概算経費の適用が可能です。

年間社会保険診療収入4,500万円を上記の速算表に当てはめると、概算経費は4,500万円×57％+490万円＝3,055万円となります。

年間の社会保険診療に係る経費の実額が1,500万円であるため、差額の1,555万円を上積みとして経費計上できる形となります。

仮に税率が40%と仮定しても、適用の有無で600万円以上の納税負担が変わることになります。

措置法26条での「売上」の留意点

窓口収入計上額は、患者が実際に負担した金額ではない

診療所の売上は基本的に、レセプト請求して入金があった分と、窓口で収受すべき患者負担分の金額の合算額となります。

注意すべきは、窓口収入分は、実際に患者から受け取った金額ではなく、患者から受け取るべき金額であるということです。

過去に国税不服審判所における裁決事例集（No.43-445頁、平成4年3月9日）の要旨では、下記のような記載があります。（請求人は個人診療所です。）

請求人は、支払基金等に対して基金等負担金を請求するに当たり、一診療行為の総点数である厚生省告示額による歯科診療報酬点数表に基づいて、患者が来院した都度の社会保険診療収入を計算しており、自ら行った社会保険診療行為の対価の総額が、厚生省告示額によって計算した金額で確定していることを認識していると認められること及び請求人はこの計算による基金等負担金を受領していることから、請求人が患者に請求すべき金額は患者の一部負担金と同額となり、当該一部負担金と実際に窓口で患者から受領した保険収入との差額は、本来値引きに相当する金額であり、収入すべき金額となる。

診療所が保険請求する際は、診療報酬点数表に基づいて計算し、一診療行為の総点数が確定した上で請求しているため、診療所が収入計上すべき患者窓口負担分は、実際に受け取った金額でなく、受け取るべき金額を計上しなければならないということです。

要は患者窓口負担分に関し、実際に受け取った金額と受け取るべき金額に差額がある場合は、その差額を収入計上しなければなりません。

そのため、措置法26条適用に当たっては、毎月の診療報酬決定通知や年間決定通知に記載されている点数を使用していきます。

売上計算は決定通知書をベースに行う

レセプト計算して支払基金へ請求した金額は、翌々月に診療報酬として入金されるとともに、決定通知書が支払基金から送られます。

所得税法上のレセプト請求による売上分は、基本的にこの決定通知書をベースに計上する形となります。

概算経費適用にあたっては、年間の社会保険診療収入が5,000万円以下であることが大前提となります。

5,000万円超か以下かにより大幅に納税額が変わるので、収入金額は厳密に計算しなければなりません。

概算経費計算では、毎月送られてくる決定通知書の他、年間決定通知書を使用し、診療点数を集計して年間の売上を計算していきます。（上記①の窓口収入差額を求めるため）

12月診療分に係る決定通知書や年間決定通知書は、２月下旬頃に届きます。

すなわち、概算経費を適用する診療所は、2月下旬以降でないと申告することはできないため、事前に早めの準備が求められます。

保険診療の種類を確認する

 診療所では主に下記の３つを計上します。（東京都をベース）

介護保険診療を失念するケースが多いので、注意が必要です。

措置法は申告要件である

措置法第26条第３項では、下記のように定められています。

第一項の規定は、確定申告書に同項の規定により事業所得の金額を計算した旨の記載がない場合には、適用しない。

（※第一項は概算経費の具体的計算に関する条文）

確定申告書の適用条文欄に措置法第26条と記載し、実際に概算経費計算をした申告書を申告期限までに提出する必要があります。

当初の確定申告で概算経費の計算をせず申告し、申告期限後に更正の請求を行っても、原則措置法26条の適用を受けることができません。

自費収入が少額の場合は注意が必要

青色申告の適用を受けている個人事業主は、事業所得の金額から最大65万円を控除することができます。

ただし、措置法26条を適用した場合には、社会保険診療報酬に係る所得からは青色申告特別控除額を控除することはできません。

自由診療に係る所得が65万円に満たない時は、その金額が青色申告特別控除額となります。

診療行為が行われた年分の売上を計上する

売上は発生基準で計上されます。

そのため、売上は診療行為を行った年に計上する必要があります。

診療行為が本年に行われているのであれば、例え請求が翌年であっても本年中の売上として計上する必要があります。

措置法26条での「必要経費」の留意点

経費を厳密に区分する

概算経費の計算では診療所の費用を、「社会保険診療のみにかかる経費」、「自由診療のみにかかる経費」、「社会保険診療と自由診療に共通してかかる経費」とに分けて計算します。

上記の図のように、概算経費の特例は、あくまで社会保険診療収入に係る経費を概算計上します。

一方で自由診療収入に係る費用は、実額をそのまま経費計上することができます。

そのため、自由診療収入に係る費用をできるだけ計上する方が、結果的に節税に繋がります。

自由診療収入のみに係る経費とは、主に下記のものが挙げられます。

ワクチン代などは、薬品会社の請求書から把握可能です。

手間ですが、毎月の請求書で、自由診療に係る経費（ワクチン代等）をピックアップしていく必要があります。

事前に専従者給与支給の場合の有利判定をする

措置法26条の適用を受ける場合、専従者給与の支払いの有無にかかわらず、必要経費に算入できる経費の額は社会保険診療収入に応じ決まる形となります。

そのため、概算経費を適用するか、専従者給与を支給するか、いずれが納税上有利なのか税理士が予めシミュレーションしなければなりません。

措置法26条の方が有利にも関わらず専従者給与を支給すると、

　・配偶者控除の適用が受けられなくなる

　・専従者給与分の源泉所得税が余計にかかる

と、税金面で大損することになります。

措置法26条の適用については、次年度の売上予測や専従者給与に係る届出書の提出期限を全て考えながら、節税対策を講じていく必要があります。

開業費償却をしない

前述の通り、措置法26条を適用する場合、売上に応じて経費の金額が決まります。

そのため、任意償却である開業費を償却しても無意味です。

将来措置法26条の適用外となった年に償却する方が納税上有利なので、そのときまで残しておく方が得策です。

償却方法を定率法へ変更しない

個人事業の場合、減価償却資産の償却は原則定額法で行いますが、税務署へ届け出れば定率法へ変更することが可能となります。

定率法は、資産を購入してすぐに多額の減価償却費を計上できる方法のため、節税を考えれば償却方法を変更するケースが多いです。

但し、措置法26条を適用する場合、償却費を増額しても意味がありません。　

そのため、定率法への償却方法変更は、措置法26条適用の年は行うべきではありません。

開業直後の場合は、すぐに届出を行うのではなく、売上が上がってきた段階で、届出を行うか否か検討すべきです。

この場合も、届出には期限があるため注意が必要です。

個人事業税の見込控除をする

仮に個人事業税が課税されている場合、事業廃止した年分の事業税については、一定の算式のもと、個人事業税の見込控除が可能です。

参考：〔租税公課〕｜国税庁　37-7

医療法人化の際は注意が必要

措置法26条は、年間の社会保険診療報酬が5,000万円以下の場合に、適用が可能となります。

医療法人化した場合、法人化後の収入は医療法人の収入となるので、例えば、５月に法人化運営を開始した場合、１月から４月までは個人の収入で、５月以降は法人の収入ということになります。

そのため、１月から４月までの社会保険診療報酬が5,000万円以下で、かつ自由診療等を含めた総収入が7,000万円以下であれば、その年の個人事業に関しては概算経費の適用対象となります。

通常年２度ある医療法人化申請の時期も、税金のことだけを考えれば、検討材料の１つとなります。

まとめ

措置法26条は利益率の高い診療所ほど大きな節税となります。

在宅医療を主に行うような診療所は、売上原価・人件費・減価償却費が少額であり、利益率が高い傾向があります。

小規模の経営を考えるならば、概算経費を意識した経営を行う方が、資金繰りが安定するケースが多いです。

一方で、上記のように、届出期限や損益予測で神経を使うことが多いので、税理士が必ず詳細を確認していかなければなりません。